Юридические услуги

Публикации юристов

Обжалование решения налогового органов

Статья опубликована в журнале «Ваш налоговый адвокат», №7, 2008г.

За последние полтора года сложилась практика административного и судебного обжалования решений налогового органа по новым правилам, установленным Налоговым кодексом РФ. Насколько эффективным является сочетание этих двух механизмов для защиты интересов налогоплательщика и пойдет речь в настоящей статье.

Правила обжалования

Выездная налоговая проверка считается завершенной и документально оформленной в момент вынесения решения о привлечении или об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности. На этом этапе у налогоплательщика исчерпаны возможности досудебного урегулирования спора в территориальной налоговой инспекции, руководителем (заместителем) которой было вынесено решение.

Решение налогового органа может быть обжаловано в том случае, если налогоплательщик полагает, что таким решением нарушены его права и законные интересы. Так, например, по результатам камеральной проверки часто принимается решение об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности. Таким решением налогоплательщик лишается права на налоговые вычеты по НДС за проверяемый налоговый период, ему доначисляются недоимка и пени, но он не привлекается к налоговой ответственности в виде штрафа. Решение нарушает права налогоплательщика в том случае, если основания отказа незаконны или налоговым органом нарушена процедура вынесения решения.

Сроки для обжалования решения в апелляционным и судебном порядке считаются с момента его получения налогоплательщиком. Интересным является следующее обстоятельство: в новой редакции ст. 101 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ) не предусмотрена возможность отправки решения по почте. Копия решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вручаются лицу, в отношении которого вынесено указанное решение, либо его представителю под расписку или передаются иным способом, свидетельствующим о дате получения налогоплательщиком соответствующего решения. Остальные документы налоговый орган может отправить по почте. Например, при отправке акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения этого акта считается шестой день считая с даты отправки заказного письма.

В том случае, если срок для принятия решения – 10 дней, - установленный ст. 101 НК РФ истек, а налоговый орган не торопится вызывать представителя организации для вручения ему решения, организация может сама задать этот вопрос проверяющим или начальнику отдела выездных налоговых проверок. Если решение получает не руководитель организации, а иной представитель, например, главный бухгалтер, у него должна быть доверенность. В дальнейшем и вышестоящая налоговая инспекция, и арбитражный суд будут устанавливать дату начала течения срока для обжалования решения по экземпляру, полученному налогоплательщиком в инспекции. Поэтому при получении решения, на нем сразу надо указать ту же дату, что и на экземпляре, который остается в налоговой инспекции.

Административное обжалование

В настоящее время НК РФ предоставляет налогоплательщику право дважды обратиться в вышестоящий налоговый орган в порядке административного обжалования решения. Так, в течение 10 дней с момента получения решения налогоплательщик может написать апелляционную жалобу.

Апелляционная жалоба на соответствующее решение налогового органа подается в вынесший это решение налоговый орган, который обязан в течение трех дней со дня поступления указанной жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган. По итогам рассмотрения апелляционной жалобы на решение вышестоящий налоговый орган вправе:
1) оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу - без удовлетворения;
2) отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение;
3) отменить решение налогового органа и прекратить производство по делу.

Обжалуемое решение о привлечении или об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части.

Решение налогового органа (должностного лица) по жалобе принимается в течение одного месяца со дня ее получения. Указанный срок может быть продлен руководителем (заместителем руководителя) налогового органа для получения документов (информации), необходимых для рассмотрения жалобы, у нижестоящих налоговых органов, но не более чем на 15 дней. О принятом решении в течение трех дней со дня его принятия сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу.

Подача налогоплательщиком апелляционной жалобы препятствует налоговому органу производить взыскание с организации налога, пени, штрафа. Согласно ст. 70 НК РФ требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику в течение 10 дней с даты вступления в силу соответствующего решения. Решение  о взыскании принимается налоговым органом после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, но не позднее двух месяцев после истечения указанного срока (ст. 46 НК РФ).

Однако это не означает, что в период апелляционного обжалования организация получает право «вывести активы», чтобы уменьшить риски, связанные с взысканием налоговым органом доначисленных сумм. С момента принятия решения по результатам налоговой проверки у руководителя (заместителя) территориального налогового орган есть право принять решение об обеспечительных мерах, согласно которому организации запрещается реализация имущества без согласия налогового органа, а при его отсутствии приостанавливаются операции налогоплательщика по расчетному счету (ст. 101, 76 НК РФ).

Пропустив срок для апелляционного обжалования, налогоплательщик вправе обратиться в вышестоящий налоговый орган с жалобой на уже вступившее в силу решение о привлечении или об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности. Такая жалоба подается в течение одного года с момента вынесения обжалуемого решения (ст. 139 НК РФ), то есть с даты, указанной в решении.

По итогам рассмотрения жалобы на акт налогового органа вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе:
1) оставить жалобу без удовлетворения;
2) отменить акт налогового органа;
3) отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении;
4) изменить решение или вынести новое решение.

Налоговым органом фактически утрачено право назначать в этом случае повторную налоговую проверку налогоплательщика. Такая проверка может проводиться только в порядке контроля (ст. 89 НК РФ).

Обращение в арбитражный суд

Подача апелляционной жалобы не препятствует налогоплательщику обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения о привлечении или об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности. По мнению судей, такое право сохраняется за налогоплательщиком до 1 января 2009г. С этой даты вступает в силу п. 5 ст. 101.2. НК РФ, согласно которому решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе. В случае обжалования такого решения в судебном порядке срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало известно о вступлении его в силу.

В соответствии со ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса  РФ (далее – АПК РФ) заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.

Так как в настоящее время, по мнению арбитражного суда, административное обжалование не препятствует судебному, то срок для подачи заявления в арбитражный суд исчисляется с даты получения налогоплательщиком решения о привлечении или об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности.

Обращаясь в арбитражный суд по истечении указанного срока, налогоплательщику придется заявлять ходатайство о восстановлении срока подачи заявления. Основная причина пропуска должна быть указана в ходатайстве: обращаясь в вышестоящий налоговый орган, налогоплательщик рассчитывал на досудебное урегулирование спора. О том, что данная возможность исчерпана, организация узнала в момент получения решения вышестоящего налогового органа об оставлении апелляционной жалобы без удовлетворения и об утверждении обжалуемого решения. Арбитражный суд как правило удовлетворяет заявленное ходатайство налогоплательщика в случае обращения в арбитражный суд в пределах трех месячного срока с момента получения организацией решения вышестоящего налогового органа.

Совокупность мер

Сложившаяся практика административного и судебного обжалования показывает, что одновременное использование налогоплательщиков указанные выше способов защиты не всегда приводит к положительному результату. Это связано в первую очередь с правом вышестоящего налогового органа отменить обжалуемое решение и принять новое. Обращаясь в арбитражный суд, налогоплательщик указывает в заявлении номер и дату оспариваемого акта (предмет иска), а также основания для признания его незаконным. Согласно ст. 49 АПК РФ одновременное изменение основания и предмета иска не допускается.

Представим ситуацию, когда налогоплательщик обращается в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения территориальной налоговой инспекции, принятого по результатам выездной налоговой проверки. Арбитражный суд соглашается с доводами заявителя и признает обжалуемое решение незаконным. В это время вышестоящий налоговый орган тоже отменяет обжалуемое решение и принимает новое, которое также, по мнению налогоплательщика, нарушает его права. В этом случае обращение в арбитражный суд, временные и денежные трудозатраты были бессмысленными. Решение вышестоящего налогового органа, принятое по иным основаниям, подлежит судебному обжалованию в обще установленном порядке.

Налогоплательщик может обратиться в арбитражный суд с двумя требованиями. Подобная ситуация, как правило, возникает по результатам камеральной налоговой проверки: одновременно с требование о признании решения налогового органа незаконным налогоплательщиком заявляется требование о возмещении НДС путем зачета или возврата. В случае отмены обжалуемого решения вышестоящим налоговым органом на стадии рассмотрения дела арбитражным судом первой инстанции, судьей выносится определение о прекращении дела в части требования о признании решения незаконным. В части требования о возмещении НДС путем возврата (зачета) дело продолжает рассматриваться судьей, решение выносится в зависимости от фактических обстоятельств дела. Если обжалуемое решение отменено вышестоящим налоговым органом после принятия решения арбитражным судом, то данное обстоятельство не повлияет на результаты судебного разбирательства в части требования о возмещении НДС путем возврата (зачета).

По мнению автора, судебное обжалование представляется в настоящее время наиболее эффективным механизмом защиты прав налогоплательщика. В том случае, если налогоплательщик может подтвердить свою позицию ссылками на нормы законодательства РФ и соответствующими первичными документами, то велика вероятность принятия арбитражным судом решения в его пользу. Административное обжалование в большинстве случаев приводит к оставлению в силе решения территориального налогового органа, проводившего проверку, и в ряде случаев к принятию более жесткого решения в отношении налогоплательщика.



Автор: